С переходом России к рыночной экономике появилось огромное количество коммерческих предприятий, основной целью которых является получение прибыли и распределение ее между учредителями. Однако существуют и некоммерческие организации, которые также получают прибыль, но не распределяют ее между учредителями, а используют на финансирование уставной деятельности.
Некоммерческие организации, в отличие от коммерческих, при формировании дохода имеют право на широкое использование таких источников финансирования, как: вступительные и членские взносы, добровольные взносы и пожертвования, целевые поступления от физических и юридических лиц и др. Право привлекать дополнительные источники формирования дохода предоставляется некоммерческим организациям в обмен на обязательства создавать преимущественно общественные блага, оказывать социальную поддержку, реализовывать профессиональные, любительские, общественные интересы отдельных групп населения, возможную прибыль не распределять между учредителями (участниками) некоммерческой организации (исключение составляют потребительские кооперативы).
Порядок поступления вступительных и регулярных взносов участников некоммерческой организации определяется учредительными документами либо решением ее органов управления.
Механизм регулярных поступлений от учредителей определяется учредительными документами некоммерческой организации. Если учредителем является государство, то средства поступают в некоммерческую организацию на основе нормативного финансирования. Нормативы формируются на таком уровне, чтобы некоммерческие организации имели возможность обеспечить возмещение эксплуатационных доходов, расширить материально-техническую базу, осуществить капитальный ремонт, произвести денежный расчет с работниками и др. Нормативное финансирование осуществляется на основе специальных расчетных показателей, которые наиболее полно отражают результаты функционирования той или иной некоммерческой организации. Например, в образовании одним из таких показателей является стоимость обучения одного учащегося в год. В то же время применение нормативного метода на практике не всегда позволяет выявить реальные потребности некоммерческих организаций и определить тенденции их развития. Иногда расчет нормативов ведется методом экстраполяции с поправкой на текущие возможности бюджета. Некоторые расходы некоммерческих организаций вовсе не удается пронормировать.1 1 Уткин Р.В.”Организационно-правовые формы и виды некоммерческих организаций. Бюл. Министерства юстиции РФ. №5. 2002г С62-63 Поэтому использование нормативного метода не всегда способствует достижению высоких качественных показателей, а иногда порождает затратные методы достижения конечных результатов.
В настоящее время в России значительная часть нормативов, на основе которых осуществляется финансирование некоммерческих организаций, находится на достаточно низком уровне. В итоге они не имеют возможности в полной мере обеспечить инновационный характер развития.
Средства учредителей, которые не представляют государство, поступают в некоммерческие организации на основе учредительных документов, решения органов управления.
Добровольные взносы и пожертвования -- особая часть доходов некоммерческих организаций. Эти средства поступают от граждан, предприятий, организаций. Они предназначены для выполнения уставной деятельности некоммерческой организации. К добровольным взносам и пожертвованиям относятся и спонсорские средства, которые представляют особую форму оплаты рекламной деятельности.
Добровольные имущественные взносы и пожертвования физических и юридических лиц не следует рассматривать только как воплощение бескорыстия. В обмен на ссужаемый капитал жертвователи получают прямые и косвенные выгоды.1 1 Федорова Е.В.”Особенности реализации собственных основных средств некоммерческой организацией” Бухгалтерский учет. №12 1998г. С99-101 Прямые - льготное налогообложение, доступ к современной научно-технической, экономической и иным видам информации; использование труда высококвалифицированных специалистов; возможность проведения рекламы; признание общественности и пр. Косвенные выгоды заключаются в повышении образовательного, научного, духовного потенциала общества, здоровья населения и пр., что в целом способствует улучшению условий функционирования бизнеса.
В свою очередь некоммерческие организации получают необходимые для выполнения основной деятельности материальные и финансовые ресурсы, возможность использовать современные виды оборудования, сырья, связи, повышать квалификацию работников и пр. Использование средств жертвователей дает возможность некоммерческим организациям успешно решать проблему реализации экономических благ с достаточно высокими издержками производства, что способствует укреплению их позиций по сравнению с коммерческими организациями. Однако, несмотря на взаимовыгодность данной сделки, некоммерческие организации в определенной мере лишаются самостоятельности. Это определяется в выборе стратегии развития организации, формировании и расходовании бюджета, подборе кадров и пр.
Целевые поступления от физических и юридических лиц -- важный источник формирования доходов некоммерческой организации. Эти средства предназначены для выполнения конкретных программ. Такого рода средства часто поступают в некоммерческие организации через благотворительные и иные целевые фонды. Такое выделение ресурсов широко используется во многих странах мира и известно как «система грантов».
Средства из государственного бюджета поступают некоммерческим организациям на осуществление отдельных проектов, программ, мероприятий. Взаимоотношения государственной, в том числе местной, администрации с некоммерческими организациями в развитых странах носят целевой, системный характер. Эти структуры активно привлекаются к разработке и реализации федеральных, регио-нальных и местных социально-экономических программ. В ряде случаев между некоммерческими организациями и государством устанавливаются долгосрочные контрактные соглашения. Заключение таких контрактов происходит на конкурсной основе. В частности, в США за последнее время некоммерческие организации были включены в выполнение почти 600 федеральных программ.
В России пока средства из государственного бюджета поступают некоммерческим организациям стихийно и бессистемно. Их получение часто зависит от личной договоренности руководителей той или иной некоммерческой организации с представителями органов государственной власти. Такая основа не всегда может быть прочной.
Выручка от реализации товаров и услуг занимает значительное место в составе доходов некоммерческой организации. Этот вид дохода может складываться из выручки от реализации продукции, создание которой представляет основную либо предпринимательскую деятельность1 1 Шиткина И.С.” Предпринимательская деятельность некоммерческих организаций” Гражданин и право. №4 2002г С62 некоммерческой организации.
Ограниченность ресурсов государственного бюджета, сложность получения целевых ассигнований, добровольных пожертвований вынуждают некоммерческие организации увеличивать в общей сумме доходов долю средств от платной реализации экономических благ.
Экономическое поведение некоммерческих организаций на рынке в процессе реализации продукции на платной основе существенно не отличается от экономического поведения коммерческих структур. Огромное количество примеров функционирования организаций некоммерческого сектора (университетов, колледжей, научных и информационных центров, клиник и пр.) подтверждает их эффективность, высокую конкурентоспособность. Это объясняется не только усиливающимся спросом на продукцию некоммерческих организаций, но и тем, что в данном секторе экономики удается достаточно полно сочетать принципы современного предпринимательства с инициативой, творчеством, высоким уровнем профессионализма занятых здесь работников.
Дивиденды (доходы, проценты) некоммерческие организации получают по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам. В России развитие этого источника формирования бюджета некоммерческой организации сдерживается достаточно большим риском ведения фондовых операций на отечественном рынке, ограниченными финансовыми ресурсами некоммерческих организаций.
Доходы, получаемые от собственности некоммерческой организации, включают поступления от сдачи в аренду помещений, оборудования, земельных участков и др.
Средства поступают в некоммерческие организации в денежной форме, в виде поставок оборудования, сырья, материалов, выполнения работ, оказания услуг (техническая помощь, консалтинг, менеджмент, маркетинг, подготовка и переподготовка персонала, юридические услуги и др.).
Источники формирования дохода некоммерческой организации зависят от формы собственности, вида создаваемых благ, характера их предоставления потребителям.
Статистическая информация показывает, что многие негосударственные некоммерческие организации за рубежом являются «бюджетными» организациями, так как получают значительные средства от государства. Это характерно особенно для некоммерческих организаций, занятых в сфере образования, здравоохранения, науки, социального обеспечения и др. Например, в сфере здравоохранения на долю средств государственного бюджета приходится около 60 процентов совокупного дохода негосударственных некоммерческих организаций. В сфере социальных услуг этот источник составляет более 50 процентов.
Добровольные пожертвования, целевые поступления имеют существенное значение для развития некоммерческих организаций, созданных и функционирующих в благотворительных целях, целях оказания содействия и развития. В такого рода некоммерческих организациях добровольные пожертвования, целевые поступления составляют более 30 процентов годового дохода.
Взносы участников, доход от платной реализации товаров и услуг, собственности и прав образуют около 70 процентов доходов некоммерческих организаций сферы культуры и досуга, более половины дохода образовательных, благотворительных организаций.
Прямое финансирование деятельности некоммерче-ских организаций со стороны органов государственной власти и местного самоуправления оправдано главным образом в той мере, в какой оно служит объединению усилий в решении наиболее насущ-ных социальных задач. На практике это достигается в рамках феде-ральных, региональных и муниципальных социальных программ. По своей целевой направленности такие программы связаны с предостав-лением социальной помощи населению и с поддержкой отраслей со-циально-культурной сферы (здравоохранения, образования, культуры).
В политике органов государственной власти и местного самоуправ-ления по обеспечению социальной поддержки населения в период ра-дикальных экономических и политических преобразований можно выделить три главных направления:
- 1. Оказание "неотложной социальной помощи";
- 2. Социальная реабилитация;
- 3. Профилактика социальных проблем.
Цели политики государства по отношению к отраслям социально-культурной сферы прямо предусматривают поддержку деятельности негосударственных (независимых) организаций образования, культу-ры, здравоохранения. Программа социальных реформ определяет в качестве задачи госу-дарственной политики содействие развитию сети образовательных уч-реждений различных организационно-правовых форм, типов и видов, в том числе негосударственных. Закон РФ "Об образовании" устана-вливает право негосударственных общеобразовательных учреждений на государственное и (или) муниципальное финансирование с момен-та их государственной аккредитации в случае реализации ими основ-ных общеобразовательных программ. В Федеральной целевой программе "Развитие и сохранение культуры и искусства Российской Федерации (1997-1999 годы)", получившей статус Президентской программы, в числе приоритетных задач указы-вается всемерное содействие развитию как государственных, так и негосударственных организаций культуры.
В Федеральном законе «Об общественных объединениях» предусмотрены принципиально новые формы госу-дарственной поддержки объединений, связанные с передачей им материальных ресурсов, которые могут осуществляться, в соответст-вии с положениями ст. 17, в трех самостоятельных формах: в фор-ме государственных грантов, то есть целевого финансирования конкретных программ общественных объединений по их заявкам, путем заключения любых видов договоров, в том числе на выполне-ние определенных работ и предоставлении услуг, а также в форме социального заказа на выполнение различных государственных про-грамм и поручений.
По механизму правового осуществления такой поддержки, ка-ждая из этих форм представляет собой различные виды гражданско-правовых договоров, а с точки зрения содержания отношений меж-ду общественными объединениями и государством, они различаются по степени инициативы участников этих отношений. В случае по-лучения государственных грантов - инициатива объединений мак-симальна, поскольку в этом случае государство, обладая бюджетными ресурсами на решение социальных задач и определяя их приоритетность, может выделить часть из этих ресурсов под оп-ределенные проблемы, например «забота об одиноких престаре-лых», или «борьба с беспризорностью», или «гуманизация тюрем» и объявить обществу, что готово потратить их на программы, которые будут разрабатываться и осуществляться общественными объедине-ниями.
При обсуждении вопросов, связанных с прямым финансированием независимых некоммерческих организаций органами государственной власти и местного самоуправления, все более часто применяется по-нятие «социальный заказ». Сам термин «социальный заказ» появился как альтернатива привычному «государственному заказу», чтобы под-черкнуть, во-первых, социальный характер самих выполняемых программ, негосударственный статус исполнителей, а также обще-ственный, открытый, конкурсный порядок распределения этих зака-зов.
Размещение заказа на выполнение социальных услуг - это меха-низм реализации в условиях рыночной экономики социальных гаран-тий государства населению. Такие гарантии содержатся в Конститу-ции Российской Федерации, федеральных, региональных и местных законах и нормативных актах. Предоставление социальных услуг на-селению в нашей стране в течение длительного времени выполнялось государственными учреждениями. В последние годы этим стали зани-маться и независимые некоммерческие организации. В условиях ры-ночной экономики обязательства государства по обеспечению соци-альных гарантий и бюджетное финансирование предоставления соот-ветствующих услуг совсем не тождественны необходимости использо-вания только государственных и муниципальных учреждений для пре-доставления этих услуг.
Бюджетное финансирование социального заказа совсем не означа-ет, что этот заказ в полном объеме должны реализовывать государ-ственные и (или) муниципальные учреждения. Целесообразно пред-усмотреть конкурсное распределение имеющихся средств для его вы-полнения. То есть, провести конкурс на право реализации заказа в целом или его отдельных частей. Это позволит выбрать тех, кто эф-фективнее и качественнее справится с выполнением сформулирован-ного социального заказа.
Решение задач социальной реабилитации и профилактики соци-альных проблем, развития культуры, содействия инновациям в обра-зовании достигается путем:
- - поддержки и стимулирования организаций и граждан, дея-тельность которых отвечает соответствующим целям социальной по-литики;
- - создания общих благоприятных условий ("инфраструктуры" -информационной, правовой, материально-технической) для различ-ных социально значимых видов деятельности.
В вышеуказанных сферах, как правило, бессмысленно определять конкретные направления и формы поддержки тех или иных видов деятельности в отрыве от представлений самих субъектов этой дея-тельности о возможных целях и способах своей работы. Цели государ-ственной политики в этих областях трудно сформулировать в виде од-нозначных требований и провести конкурс на наиболее экономичное их выполнение. Поэтому формулирование предельно конкретных за-дач государственных и муниципальных целевых программ в указан-ных областях и средств решения этих задач (программных мероприя-тий) должно по общему правилу проводиться на основе рассмотрения заявок различных организаций и граждан, предлагающих те или иные направления своей работы в качестве средств реализации целей государственных и муниципальных программ.
Некоммерческая организация для ведения своей деятельности должна иметь определенный доход.1 1 Савченко П.”Статус некоммерческих организаций”Экономист.1999г С87
В России некоммерческие организации еще не получили широкого распространения. Это связано с рядом причин, в первую очередь с тем, что в стране нет мощных компаний, которые готовы тратить значительные суммы денег на благотворительность (в США основная форма некоммерческих организаций - это благотворительные фонды, которых насчитывается более 40 тысяч). Безусловно, есть некоммерческие организации и в Российской Федерации, но их направленность ограничена в основном заботой об охране окружающей среды и соблюдении прав отдельных социальных групп. Однако в РФ существует множество других сфер приложения "благотворительных денег" - это образование, охрана здоровья, научные исследования и др.
Деятельность благотворительных фондов связана с предоставлением грантов. Грант - средства, безвозмездно передаваемые дарителем (фондом, корпорацией, правительственным учреждением или частным лицом) некоммерческой организации или частному лицу для выполнения конкретной работы. Претендент подает заявку - письменное обращение с просьбой о выделении гранта. Заявка необходима для того, чтобы убедить дарителя вложить деньги в проект.
В роли доноров могут выступать государственные учреждения разных стран, международные организации, частные благотворительные фонды, коммерческие структуры, религиозные, научные и другие общественные некоммерческие организации, а также частные лица. В РФ наиболее часто приходится иметь дело с фондами разных типов и целевыми государственными программами.
Государственные доноры - самые бюрократичные и требовательные. Их программы помощи обычно направлены на узко определенный круг потенциальных получателей, а требования к оформлению заявок и отчетности наиболее строги. Очень часто такие доноры ориентированы исключительно на граждан своего государства и не финансируют работу иностранцев. Однако в некоторых случаях они предоставляют гранты иностранным заявителям, обычно не напрямую, а через организацию-посредника.
"Получастные" доноры - общественные организации, получающие средства от государственных доноров и распределяющие их по организациям-заявителям. Например, World Learning, Национальный фонд защиты демократии, АЙРЕКС, Фонд Евразия и др. Сюда же можно отнести и международные организации, подобные Всемирному банку.
Частные доноры - это фонды, частные некоммерческие организации, получающие средства от частных граждан (пожертвования), либо корпорации (коммерческие фирмы), а также частные лица. Требования к оформлению заявки значительно менее жесткие, а отчетность упрощена. Однако некоторые частные фонды могут быть тоже весьма требовательны. Существует несколько типов частных благотворительных фондов.
Независимые фонды - как правило, организуются частным лицом, семьей или несколькими лицами (фонд МакАртуров, фонд Рокфеллеров, фонд Сороса), а затем существуют на дивиденды с вложенного капитала. Такие фонды обычно имеют четко определенный список приоритетных направлений и набор стандартных критериев отбора заявок. Фонды формируют советы, рассматривающие заявки и выносящие решение о финансировании.
Ассоциированные фонды финансируются из средств компании (коммерческой организации), с которой они ассоциированы. Примерами могут быть Xerox Foundation Apple, Hewlett-Packard.
Обычно такие фонды предоставляют гранты в области, совпадающей со сферой интересов корпорации. Решения о выдаче грантов принимаются советом, включающим руководство компании.
Есть еще фонды другого рода. Назовем их.
Фонды прямого действия - фонды, использующие свои ресурсы для поддержки собственных исследований или непосредственного предоставления услуг. Эти фонды специально создаются для поддержки каких-либо проектов.
Местные фонды создаются жителями конкретного района, города, села для удовлетворения местных потребностей. Ориентированы почти исключительно на оказание поддержки местным организациям.
Важно различать фонды и частные организации-посредники. Первые имеют средства и выдают их в виде грантов (фонд Сороса). Вторые не имеют собственных средств, а лишь оказывают содействие в распределении чужих денег (информируют общественность, помогают в оформлении заявок, оценивают и отбирают заявки, контролируют расход средств и предоставляют донору отчет). Примером может служить деятельность ISAR (бывший Институт советско-американских отношений) в распределении средств, выделенных US AID.
Благотворительные фонды - отнюдь не единственный источник финансирования, доступный для некоммерческих организаций.
Чтобы покрыть различные виды расходов, как-то: административные нужды, создание и содержание офиса, целевые проекты, долгосрочные программы, краткосрочные кампании - организация может использовать разные источники средств. Несколько примеров.
Членские взносы. Люди, сочувствующие или активно участвующие в работе организации, делают регулярный взнос в общий фонд.
Сбор пожертвований от частных лиц и организаций. Сбор может быть целевым, направленным на конкретное мероприятие, кампанию или на нужды организации вообще.
Получение государственного финансирования в рамках конкретной программы - так, как это делают научные учреждения. Например, средства на проектирование конкретных ООПТ (особо охраняемых природных территорий).
Учредительство - ряд организаций и/или физических лиц делают единовременный взнос, и собранные деньги используются на уставную деятельность учрежденной организации.
Изготовление и продажа значков, маек, сувениров, тематических изданий и т.д. Организация платных благотворительных мероприятий (обедов, вечеров, просмотров кинофильмов, благотворительных аукционов и т.д.).
Вклад собранных средств в ценные бумаги и использование процентов с этого вклада на нужды организации (фонда).
Выбрав несколько наиболее многообещающих потенциальных источников финансирования, можно обратиться к ним с предложениями. В документах конкретного фонда обычно указывается наиболее приемлемая форма обращения (требуется предоставление полной заявки, соответствующей заданной форме). Многие фонды считают нужным встретиться или побеседовать по телефону с потенциальными заявителями; значительная часть предпочитает сначала получить письмо-запрос с кратким изложением проекта и описанием заявителя.
Заявка, направляемая в государственный фонд, как правило, более подробна, чем направляемая в частный. Довольно часто государственные учреждения в своих указаниях подробно описывают критерии оценки каждого раздела проекта. Обобщая вышесказанное, можно подчеркнуть, что использование благотворительных фондов в качестве источника финансирования различных проектов не такое уж безнадежное дело. Если есть блестящая идея, но нет достаточных средств для ее осуществления, то, оценив возможности фондов по предоставлению средств на подобные проекты, имеется реальный шанс получить необходимые деньги.
Средства, предоставляемые благотворительными фондами, можно также использовать в организации конференций, семинаров, форумов, посвященных проблемам окружающей среды, образования, охраны здоровья. Например, Фонд Евразия в 1997-1998 гг. финансировал проекты по организации обучающих семинаров и тренингов.
В настоящее время помощью благотворительных фондов могут воспользоваться вузы, научно-исследовательские институты, общественные объединения и организации. Используют средства фондов различные ассоциации и объединения в части финансирования мероприятий по проблемам защиты прав работников, повышения квалификации менеджеров по кадрам.
Однако такой путь привлечения средств еще не воспринимается в России как реальный источник финансирования, и это тормозит развитие некоммерческого сектора в экономике РФ. Также нельзя не учитывать текущую ситуацию, при которой фонды, особенно зарубежные, неохотно направляют денежные средства в нашу страну.
"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 33
Порядок создания некоммерческих организаций (НКО), их реорганизации и ликвидации, а также иные вопросы их деятельности регламентируются Федеральным законом от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ). Они могут быть созданы в следующей форме:
общественные и религиозные организации (объединения);
государственная корпорация;
некоммерческие партнерства;
учреждения;
автономная некоммерческая организация;
объединения юридических лиц (ассоциации и союзы).
Основным их отличием от любой коммерческой структуры является то, что НКО не преследуют цель извлечения прибыли. Кроме того, получаемый в процессе деятельности НКО доход не распределяется между участниками (учредителями).
В Законе N 7-ФЗ указано, что НКО вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых они созданы.
Исключение составляют учреждения. В Законе N 7-ФЗ ничего не сказано о том, могут ли они и на каких условиях вести предпринимательскую деятельность. Однако согласно п. 2 ст. 298 ГК РФ учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, если это записано в учредительных документах. В таком случае доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе.
Таким образом, если в учредительных документах не прописано, что НКО может заниматься предпринимательской деятельностью, то ее ведение является нарушением действующего законодательства.
Вместе с тем основные проблемы возникают именно из-за того, что НКО придерживаются мнения, что поскольку они не созданы для извлечения прибыли, а вся их деятельность направлена на достижение социальных, благотворительных и пр. целей, то любые полученные ими средства являются целевыми и не подлежат обложению ни НДС, ни налогом на прибыль.
Источники поступления средств НКО для ведения деятельности, ради которой и была создана некоммерческая организация, регламентированы ст. 26 Закона N 7-ФЗ. При этом условно их можно подразделить на четыре группы:
- Регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов); добровольные имущественные взносы и пожертвования от любых юридических и физических лиц.
- Выручка от реализации товаров (работ, услуг).
- Доходы и проценты, получаемые по ценным бумагам и вкладам, а также доходы, получаемые от собственности некоммерческой организации (сдача в аренду имущества НКО).
- Другие, не запрещенные законом поступления.
Отметим, что законами могут устанавливаться ограничения для отдельных видов НКО.
Что касается источников формирования имущества государственной корпорации, то это могут быть регулярные и (или) единовременные поступления от юридических лиц, для которых обязанность осуществлять эти взносы определена федеральным законом.
В соответствии с изложенной выше классификацией к п. 1 будут относиться поступления, полученные от учредителей в соответствии с уставными документами, в том числе дополнительные (единовременные) взносы от учредителей (например, для выполнения конкретной программы НКО, на ведение уставной деятельности НКО). По данному же пункту будут классифицированы добровольные целевые и нецелевые взносы и пожертвования от юридических и физических лиц, не являющихся учредителями или членами НКО. Данные поступления в обязательном порядке должны быть документально оформлены обеими сторонами как добровольные пожертвования.
Пункт 3 не требует дополнительного разъяснения. К поступлениям по п. 4 могут быть отнесены, например, средства, полученные в виде субвенции, гранта и т.п. Иные стандартные поступления для НКО будут расценены как выручка от реализации товаров (работ, услуг).
Остановимся отдельно на каждом из видов поступлений для того, чтобы понять, будет ли с точки зрения налогового законодательства данное поступление освобождено от обложения НДС и налогом на прибыль.
Налог на добавленную стоимость
Прежде всего следует обратить внимание, что в соответствии со ст. 143 НК РФ НКО относятся к плательщикам НДС. Это означает, что даже при отсутствии объекта обложения они обязаны представлять в налоговые органы декларацию по НДС не реже одного раза в квартал (ст. 174 НК РФ).
Порядок определения объекта налогообложения по НДС закреплен в ст. 146 НК РФ. В пп. 1 п. 2 данной статьи указано, что операции, перечисленные в п. 3 ст. 39 НК РФ, не признаются объектом налогообложения. Что касается НКО, то в пп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ говорится о том, что не признается реализацией передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.
НКО зачастую ошибочно трактуют данный подпункт, считая, что получаемые ими средства не включаются в налогооблагаемую базу именно на его основании. Однако следует подчеркнуть, что он прямо относится к стороне, передающей данные средства, а не к получателям средств. То есть если организация передает НКО некое имущество, что не связано с предпринимательской деятельностью НКО, эта передача у данной организации не попадает в налоговую базу для расчета НДС.
Пример 1 . ООО "Звездочка" отправило в качестве добровольного пожертвования некоммерческому фонду "Счастливое детство" 100 пар детской обуви на общую сумму 50 000 руб. для ее дальнейшей безвозмездной передачи в детские дома.
Для общества данная передача имущества не будет признана реализацией, база для начисления НДС отсутствует.
В бухгалтерском учете ООО "Звездочка" будет записано:
Д-т 76, К-т 91 - 50 000,00 - отражена передача имущества фонду;
Д-т 91, К-т 41 - 50 000,00 - отражено выбытие обуви;
Д-т 99, К-т 76 - 50 000,00 - списана задолженность фонда за счет собственных средств.
Некоммерческим фондом "Счастливое детство" получение указанного имущества отражается как целевое поступление средств:
Д-т 41, К-т 86 - 50 000,00 - отражено целевое поступление имущества;
Д-т 76, К-т 41 - 50 000,00 - отражено списание имущества на основании актов приема-передачи его детским домам;
Д-т 86, К-т 76 - 50 000,00 - отражено целевое использование поступивших средств.
В то же время, если организация передает НКО любое имущество на возмездной основе, такая передача будет признана для организации обычной реализацией. Для фонда оплата данного имущества является затратами, проводимыми в рамках некоммерческой либо коммерческой деятельности. Рассмотрим ситуацию, когда такая оплата будет являться затратами по некоммерческой деятельности НКО.
Пример 2 . Частное лицо передало НКО денежные средства в размере 10 000,00 руб. для оказания необходимой помощи лицам, пострадавшим от наводнения в Краснодарском крае. НКО приобрела на эти средства продукты питания и лекарства и передала пострадавшим (по соответствующей ведомости).
В учете НКО:
Д-т 51, К-т 86 - 10 000,00 - отражено поступление добровольного пожертвования;
Д-т 60, К-т 51 - 10 000,00 - оплачены приобретаемые продукты питания и лекарственные средства;
Д-т 41, К-т 60 - 10 000,00 - оприходованы купленные материальные ценности;
Д-т 76, К-т 41 - 10 000,00 - переданы материальные ценности пострадавшим;
Д-т 86, К-т 76 - 10 000,00 - произведенные расходы признаны целевыми.
Немало вопросов возникает у благотворительных фондов по порядку исчисления НДС. Безусловно, они имеют под собой основание. Согласно пп. 1 п. 2 ст. 146 и пп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. Кроме того, на основании пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров. При этом под благотворительной понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки. Обращаем внимание, что не любая безвозмездная (или на льготных условиях) передача имущества является благотворительной. В ст. 2 указанного Закона приведен исчерпывающий перечень целей, в рамках которых она может проводиться.
Следует отметить, что бескорыстной передачей для фонда будет признана только та, за которую фонд не получил вознаграждения в каком бы то ни было виде. Иными словами, НКО должна сама выступать инициатором проведения благотворительной акции и привлекать средства иных юридических или физических лиц, а не быть привлеченной для выполнения такой акции.
Рассмотрим ситуацию, когда с точки зрения налогового законодательства поступления средств для НКО относятся к предпринимательской деятельности.
Пример 3 . ООО "Ягодка" заключило с некоммерческим фондом "Согласие" договор. По условиям данного договора фонд должен приобрести и передать детскому дому 5 компьютеров. Стоимость работ по данному договору - 170 000,00. В смете указано, что стоимость компьютеров должна составить 140 000,00, а 30 000,00 руб. - величина организационных расходов фонда. Несмотря на то что основным видом деятельности НКФ "Согласие", определенным в его уставе, является благотворительная деятельность в отношении детских домов, заключенный таким образом договор будет рассматриваться как ведение фондом предпринимательской деятельности.
В бухгалтерском учете фонда производятся записи:
Д-т 51, К-т 62 - 170 000,00 - отражено поступление средств по договору;
Д-т 41, К-т 60 - 118 644,07 - оприходованы купленные материальные ценности;
Д-т 19, К-т 60 - 21 355,93 - отражен НДС по приобретенным ценностям;
Д-т 68, К-т 19 - 21 355,93 - принят к вычету НДС по компьютерам;
Д-т 62, К-т 90-1 - 170 000,00 - выполнены услуги, предусмотренные договором;
Д-т 90-3, К-т 68/НДС - 25 932,20 - начислен НДС с реализации;
Д-т 76, К-т 41 - 118 644,07 - переданы ценности детскому дому;
Д-т 90-2, К-т 76 - 118 644,07 - учтена стоимость переданных ценностей при определении финансового результата;
По итогам выполнения данного договора НКО должна будет уплатить в бюджет НДС - 4576,27 руб., а также налог на прибыль - 6102,00 руб.
Как видно из предыдущего примера, при предложенном оформлении договора вся сумма будет участвовать в оборотах по реализации. Однако этого можно избежать, если оформить договор поручения.
Пример 4 . ООО "Ягодка" заключило с некоммерческим фондом "Согласие" договор поручения. По условиям договора общество поручает фонду приобрести за счет средств ООО "Ягодка" и передать детскому дому 5 компьютеров. Стоимость компьютеров - 140 000,00. Сумма вознаграждения по договору - 30 000,00. В смете указано, что стоимость компьютеров должна составить 140 000,00, а 30 000,00 - величина вознаграждения фонда. Несмотря на то что основным видом деятельности НКФ "Согласие", определенным в его уставе, является благотворительная деятельность в отношении детских домов, заключенный таким образом договор будет рассматриваться как ведение фондом предпринимательской деятельности.
В бухгалтерском учете фонда делаются записи:
Д-т 51, К-т 76 - 170 000,00 - отражено поступление средств по договору;
Д-т 60, К-т 51 - 140 000,00 - оплачены приобретаемые компьютеры;
Д-т 76, К-т 60 - 140 000,00 - зачтена оплата компьютеров поставщику в счет расчетов с доверителем;
Д-т 002 - 140 000,00 - отражено поступление материальных ценностей.
Обращаем ваше внимание, что по поступлению материальных ценностей НКО должна отразить их на забалансовом счете и одновременно выдать отчет ООО "Ягодка" с приложением копий приходных документов, чтобы общество могло отразить указанные ценности на своем балансе.
К-т 002 - 140 000,00 - переданы ценности детскому дому;
Д-т 62, К-т 90-1 - 30 000,00 - выполнены услуги, предусмотренные договором;
Д-т 90-3, К-т 68/НДС - 4576,27 - начислен НДС с реализации;
Д-т 90-9, К-т 99 - 25 423,73 - определен финансовый результат сделки;
Д-т 99, К-т 68/налог на прибыль - 6102,00 - начислен налог на прибыль;
Д-т 99, К-т 86 - 19 321,73 - результат сделки учтен в доходах НКО.
По итогам выполнения данного договора НКО должна будет уплатить в бюджет НДС - 4576,27 руб., а также налог на прибыль - 6102 руб.
Заметим, что, если бы с НКО был заключен договор не ООО, а бюджетной организацией и, таким образом, НКО фактически получала деньги из бюджета (но не по бюджетной росписи), в бухгалтерском учете НКО исполнение указанного договора отражалось бы так же, как указано выше.
При определении финансового результата учитываются расходы, проведенные некоммерческим учреждением, при выполнении определенных договором работ. Следовательно, величина финансового результата и как следствие налог на прибыль будут существенно ниже, чем без учета этих расходов. К таким расходам будет отнесена часть общехозяйственных затрат (услуги связи, канцтовары, оплата труда работников и т.д.). Чтобы указанные расходы могли быть учтены при определении финансового результата от деятельности НКО, классифицируемой в рамках налогового законодательства предпринимательской, необходимо иметь внутренние распорядительные документы, обосновывающие их отнесение к такой деятельности. При этом согласно ч. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
В то же время отметим, что в арбитражной практике зачастую деятельность некоммерческих организаций по реализации предусмотренной уставом производимой продукции (работ и услуг) относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не инвестируется непосредственно в данной организации на нужды обеспечения, развития и совершенствования основной деятельности (Постановления ФАС Московского округа от 15.09.2004 N КА-А40/7850-04, от 23.09.2003 N КА-А40/7015-03).
Вместе с тем налоговые органы иначе трактуют порядок отнесения доходов НКО к доходам от предпринимательской и непредпринимательской деятельности. Таким образом, право на невключение доходов, рассмотренных в настоящей статье, в базу для определения налога на прибыль организации придется отстаивать в суде.
Рассмотрев возможность оформления одного и того же вида работ разными договорами, можно сказать, что при условии соблюдения всех требований по составлению счетов-фактур организациями-поставщиками для НКО у фонда возникают одинаковые обязательства по уплате НДС. Если же не по всем произведенным расходам будут правильно оформлены полученные счета-фактуры, то заключение договора поручения для фонда предпочтительнее.
По поступлениям НКО, полученным от учредителей в соответствии с уставными документами, или дополнительным (единовременным) взносам от учредителей, а также добровольным целевым и нецелевым взносам и пожертвованиям от юридических и физических лиц, не являющихся учредителями или членами НКО, объекта налогообложения по НДС для НКО не возникает. Аналогично отсутствует объект налогообложения у НКО при получении средств в виде субвенции, гранта и т.п.
Перечисленные выше доходы отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
Д-т 51, К-т 75 - средства, полученные от учредителей;
Д-т 75, К-т 86 - указанные средства отнесены к целевым поступлениям;
Д-т 51, К-т 76 - средства, полученные от жертвователей;
Д-т 76, К-т 86 - указанные средства отнесены к целевым поступлениям;
Д-т 10, К-т 76 - переданы в качестве пожертвования определенные материалы;
Д-т 76, К-т 86 - указанные пожертвования отнесены к целевым поступлениям.
Рассмотрим ситуацию, когда один из источников поступлений НКО - сдача имущества некоммерческой организацией в аренду.
Пример 5 . НКО "Мир детства" имеет в собственности помещение, часть которого сдается в аренду. В бухгалтерском учете НКО делаются записи:
Д-т 51, К-т 76 - 59 000,00 - поступления от арендаторов;
Д-т 76, К-т 91-1 - 59 000,00 - отражена операция по прочей реализации;
Д-т 91/НДС, К-т 68/НДС - 90 000,00 - начислен НДС с доходов от сдачи имущества в аренду.
Возникают вопросы у НКО по обложению НДС при фактическом проведении ими работ вне территории Российской Федерации. В данной ситуации нужно определить, является ли рассматриваемая деятельность предпринимательской (например, проводится благотворительная акция на основании заключенного с российской организацией договора поручения) или проведение благотворительной акции проводится на основании программы НКО на средства НКО либо пожертвования.
Пример 6 . Некоммерческий благотворительный фонд "Россия" проводит в рамках уставной деятельности благотворительный концерт на территории Грузии. В рассматриваемой ситуации отсутствует объект обложения НДС.
Пример 7 . Некоммерческий благотворительный фонд "Россия" заключил договор с ОАО "Нефть и газ", предметом которого является благотворительный концерт на территории Грузии. В рамках договора ОАО "Нефть и газ" оплачивает расходы по организации и проведению концерта по прилагаемой смете в размере 300 000 руб., а также организационные расходы НКО "Россия" - 45 000 руб. В рассматриваемой ситуации независимо от факта проведения концерта за пределами Российской Федерации следует учитывать, что покупатель услуг (а проведение концерта не что иное как оказание услуги для ОАО в рамках заключенного договора) находится на территории Российской Федерации, и, как следствие, указанная операция является объектом для исчисления НДС.
Генеральный директор
Вопрос: ...Единственный источник финансирования автономной некоммерческой организации - регулярные и единовременные поступления от учредителей и сторонних организаций. Как при налогообложении прибыли квалифицировать эти средства - как внереализационные доходы или целевые поступления? Облагаются ли ЕСН выплаты сотрудникам организации за счет указанных поступлений? (Письмо Минфина РФ от 18.05.2005 n 03-03-01-04/4-57)
Вопрос: Автономная некоммерческая
организация осуществляет свою уставную
деятельность за счет регулярных и
единовременных поступлений от учредителей
и сторонних организаций.
Полученные
целевые поступления направляются на
реализацию уставных целей организации.
Предпринимательской деятельности
организация не ведет. Таким образом,
указанные поступления являются
единственным источником финансирования
организации.
Как для целей налога на
прибыль организаций квалифицируются
поступления, получаемые автономной
некоммерческой организацией: в качестве
целевых поступлений (п. 2 ст. 251 НК РФ) или в
качестве внереализационных доходов (пп. 8
ст. 250 НК РФ)?
Облагаются ли ЕСН выплаты в
пользу сотрудников организации
(осуществляемые за счет поступлений от
учредителей и других организаций) или
указанные выплаты не подлежат
налогообложению на основании п. 3 ст. 236 НК
РФ?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 18
мая 2005 г. N 03-03-01-04/4-57
Департамент налоговой
и таможенно-тарифной политики рассмотрел
запрос по отдельным вопросам применения
налогового законодательства и сообщает
следующее.
Согласно ст. 10 Федерального
закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих
организациях" автономной некоммерческой
организацией признается не имеющая
членства некоммерческая организация,
учрежденная гражданами и (или) юридическими
лицами на основе добровольных
имущественных взносов. Деятельность
автономной некоммерческой организации
направлена, в частности, на предоставление
услуг в области образования,
здравоохранения, культуры, науки, права и
физической культуры.
Имущество,
переданное автономной некоммерческой
организации учредителями, является ее
собственностью. Автономная некоммерческая
организация вправе осуществлять
предпринимательскую деятельность,
соответствующую целям, для достижения
которых она создана.
Таким образом,
источниками формирования имущества
автономной некоммерческой организации
являются поступления от юридических и
физических лиц - учредителей на ведение
уставной деятельности, выручка от
реализации товаров, работ, услуг и
внереализационные доходы.
Поступления
от учредителей и порядок их внесения
определяются учредительными документами
конкретной некоммерческой организации.
Регулярные взносы могут поступать в виде
частичного или полного финансирования
собственником созданного им учреждения.
Единовременные поступления обычно
вносятся учредителями некоммерческой
организации при ее создании или при
вступлении в уже существующую
организацию.
Добровольные взносы
осуществляются учредителями помимо
вступительных и регулярных взносов. Они
могут носить целевой характер, если
переданы на выполнение определенных
проектов и программ, но возможна и
нецелевая передача имущества на
осуществление уставной деятельности
некоммерческой организации.
Пожертвования отличаются от добровольных
взносов тем, что поступают от любого лица,
не являющегося учредителем некоммерческой
организации. Пожертвования могут быть как
целевыми, так и не предназначенными для
определенных целей.
В соответствии со
ст. 582 Гражданского кодекса Российской
Федерации в качестве пожертвований
некоммерческой организации могут быть
переданы различные вещи, ценные бумаги, а
также денежные средства. При целевом
пожертвовании переданное имущество должно
использоваться только для целей,
обусловленных жертвователем.
Некоммерческая организация обязана вести
обособленный учет всех операций по
использованию целевого пожертвования.
В соответствии с п. 2 ст. 251 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее -
Кодекс) при определении налоговой базы не
учитываются целевые поступления (за
исключением подакцизных товаров). К ним
относятся целевые поступления на
содержание некоммерческих организаций и
ведение ими уставной деятельности,
поступившие безвозмездно от других
организаций и (или) физических лиц и
использованные указанными получателями по
назначению, включая, среди прочего,
осуществленные в соответствии с
законодательством Российской Федерации о
некоммерческих организациях вступительные
взносы, членские взносы, целевые взносы, а
также пожертвования, признаваемые таковыми
в соответствии с Гражданским кодексом
Российской Федерации.
Таким образом, в
случае если полученные автономной
некоммерческой организацией поступления
по существу соответствуют перечисленным в
п. 2 ст. 251 Кодекса видам поступлений либо
могут быть квалифицированы как
пожертвования в соответствии со ст. 582
Гражданского кодекса Российской Федерации,
эти поступления не учитываются при
определении налоговой базы по налогу на
прибыль организаций.
При этом
налогоплательщики - получатели указанных
целевых поступлений обязаны вести
отдельный учет доходов (расходов),
полученных (произведенных) в рамках целевых
поступлений.
Во всех остальных случаях
поступления в пользу некоммерческой
организации учитываются при определении
налоговой базы по налогу на прибыль
организаций в качестве безвозмездно
полученного имущества в составе
внереализационных доходов на основании п. 8
ст. 250 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 236
Кодекса объектом обложения единым
социальным налогом для налогоплательщиков
- лиц, производящих выплаты физическим
лицам, признаются выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые
налогоплательщиками в пользу физических
лиц по трудовым и гражданско-правовым
договорам, предметом которых является
выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также
по авторским договорам.
При этом
источники финансирования выплат не имеют
значения.
Согласно п. 3 ст. 236 Кодекса
указанные в п. 1 ст. 236 Кодекса выплаты и
вознаграждения (вне зависимости от формы, в
которой они производятся) не признаются
объектом налогообложения, если у
налогоплательщиков-организаций такие
выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим
налоговую базу по налогу на прибыль
организаций в текущем отчетном (налоговом)
периоде.
Поскольку организация не ведет
предпринимательскую деятельность, то она
не формирует налоговую базу по налогу на
прибыль и на нее не распространяется п. 3 ст.
236 Кодекса.
Таким образом, выплаты,
начисленные сотрудникам организации по
трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также
по авторским договорам, подлежат обложению
единым социальным налогом в установленном
порядке.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и
таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
18.05.2005
Сегодня для многих российских некоммерческих организаций остро стоит вопрос, где найти средства для осуществления своей деятельности: на реализацию проектов, зарплату сотрудникам, гонорары экспертам, оплату аренды и коммунальных услуг? Отсутствие финансирования на самые насущные вопросы, в конце концов, вынуждает НКО свернуть свою работу. В результате без поддержки остаются граждане, для которых НКО была единственной опорой в решении их проблем.
Об основных источниках финансовой поддержки российских НКО журналистам SALT.ZONE рассказала председатель правления «Центра развития некоммерческих организаций » (ЦРНО) Анна Орлова.
Источник № 1 - госструктуры
Это возможности, которые прописаны в программах поддержки социально-ориентированных некоммерческих организаций. Речь идет о субсидиях как федерального, так и регионального, и муниципального уровней. То есть деньги выделяются из государственного бюджета. Конкурсы субсидий на федеральном уровне проводят комитеты и министерства, например — Министерство культуры, Министерство здравоохранения и т.п. Важно, что на уровне регионов это могут быть не только конкурсы субсидий на поддержку проектов, но и субсидии на создание социальной рекламы, на компенсацию коммунальных расходов или на обучение… Помимо субсидирования есть и другие формы поддержки от государства. Это может быть как денежная, так и методическая, организационная или инфраструктурная помощь. Все, что прописано в 31-й статье («Поддержка социально ориентированных некоммерческих организаций…») ФЗ „О некоммерческих организациях“. Иногда подобные программы поддержки предусмотрены даже на уровне муниципалитета.
Источник № 2 - фонды
Самые разные фонды - частные, государственные, зарубежные и т.д. — предоставляют гранты на конкурсной основе. Среди государственных самый известный - „Фонд президентских грантов“. В частном сегменте - фонды Потанина, Прохорова, „Вольное дело“ Олега Дерипаски, „Наше будущее“. Также поддержку российским НКО на конкурсной основе оказывает Европейская комиссия, Совет Министров Северных стран, но в этом случае речь идет уже о зарубежном финансировании. Существуют также совместные фонды, например, „Фонд поддержки публичной дипломатии“ им. Горчакова. Можно получить средства из фондов местных сообществ, которые дают мини-гранты на уровне своего муниципального образования, города и так далее. То есть это ресурсы, которые выделяют именно фонды, объявляя конкурсы на проекты или на поддержку каких-нибудь инициатив.
Источник № 3 - средства бизнеса
Здесь есть огромное количество вариантов, как именно можно получить необходимые ресурсы. Это и участие в конкурсах, учрежденных бизнесменами, и поддержка волонтерским трудом или pro bono, спонсорство, специальные программы в виде постоянных отчислений на зарплаты сотрудникам и так далее. Существуют десятки вариантов того, как бизнес может поддерживать НКО. Это не только деньги, это и товары, и закупки у некоммерческой организации… У ЦРНО есть брошюра , посвященная формам успешного взаимодействия бизнеса и НКО.
Источник № 4 - общество
Речь идет о частных пожертвованиях и спектр здесь тоже очень большой. Люди, готовые поддержать НКО, могут быть как состоятельными, так и самыми обычными. Соответственно, размеры взноса будут тоже совершенно разные. Есть, например, топ-менеджеры, которые регулярно поддерживают какие-то организации своим вкладом, участием в попечительских советах и деньгами. Некоторые из них также создают свои собственные фонды, но тогда это уже второй источник финансирования НКО (фонды). Но, когда говорят о частных пожертвованиях, то в большинстве случаев имеются в виду именно небольшие пожертвования из разряда „с миру по нитке“. Здесь нужно понимать, что эти пожертвования должны быть рекуррентными, их должно быть удобно совершать, а сама НКО должна быть понятна и доступна. Способов сбора средств очень много - офлайн, онлайн, sms-пожертвования, через группы в соцсетях, сайты, банковские карты в пользу организаций и так далее. Еще один вариант - это краудфандинг, основанный на сборе средств с помощью платформ-агрегаторов. Но многие НКО предпочитают обходиться без посредника. За последние 20 лет процент организаций, которые свою деятельность поддерживают только из частных пожертвований, вырос в разы.
Источник № 5 - внутренние ресурсы
Например, бюджет такой некоммерческой организации, как профсоюз, складывается из членских взносов, и это основной источник ее существования. Подобных организаций довольно много, например, профессиональные ассоциации, бизнес-ассоциации, торгово-промышленные палаты и так далее. Возможны варианты, когда подобными источниками финансирования являются либо учредители организации, либо ее попечители, либо даже ее сотрудники. Еще пример использования внутренних ресурсов - когда организация извлекает определенную прибыль из своего имущества, то есть ведет предпринимательскую деятельность. И тут различают два вида предпринимательства - пассивное и активное. Осуществляя пассивное предпринимательство, НКО использует уже имеющиеся ресурсы. Например, можно сдавать помещение, которое находится в собственности у организации, или предоставлять машину, которая три раза в неделю развозит, допустим, инвалидов, а в остальные дни стоит без дела. Социальное предпринимательство, продажа с услуг государству, charity shop, авторский мерчендайзинг - это уже активная предпринимательская деятельность, которую может вести некоммерческая организация. Тем самым она использует свои товары и услуги, производимые в процессе деятельности, для извлечения прибыли, которую она направляет на основные цели.
Наиболее успешного источника финансирования для НКО быть не может, он зависит от того, чем занимается конкретная организация. Организации из маленького городка, где нет ни одного крупного бизнес-предприятия, а доходы всех, кто живет вокруг, практически нулевые, на частные пожертвования рассчитывать не приходится. Да и как ее будет поддерживать малый бизнес, когда он сам еле теплится? Скорее всего, эта организация будет искать фонды, которые поддерживают малые города, развивают предпринимательство, или попытается получить какую-то поддержку в своем муниципалитете, если она предусмотрена. Также в данном случае стоит задуматься о развитии какой-то предпринимательской инициативы. Например, в Архангельской области есть лесной отель „Голубино“, который работает как социально-предпринимательский проект. Он является точкой роста на своей территории и делает это ключевым акцентом в своей фандрайзинговой кампании для привлечения ресурсов. Фандрайзинг НКО заключается в том, чтобы понять, какая комбинация источников средств актуальна для конкретной организации с определенными целями, потребностями и миссией, с учетом ее целевой группы и территории, на которой она работает.
Финансы НКО являются частью национальной финансовой системы, включающей финансы государственных, муниципальных, коммерческих и некоммерческих организаций и финансы домохозяйств, а также международной финансовой системы. Как уже отмечалось, НКО участвуют в движении финансовых потоков, перераспределении денежных средств между физическими и юридическими лицами. В то же время институты, регулирующие правила финансирования деятельности НКО, формируются с учетом социальной направленности их уставной деятельности.
Эти институты изменяются под воздействием двух основных групп факторов:
- отношения государства к НКО (какую роль оно отводит им и в какой мере рассматривает их в качестве налогоплательщиков, работодателей, благотворительных структур, самостоятельных организаций или находящихся под контролем государства);
- противоречий в развитии самих НКО - между необходимостью осуществлять уставную деятельность и искать средства для ее осуществления.
В соответствии со своим статусом большинство НКО осуществляют не только уставную, но и коммерческую деятельность - в той мере, в какой она способствует реализации уставных целей. Следовательно, доходы НКО можно подразделить на две группы:
- доходы, получаемые при осуществлении уставной деятельности;
- доходы от коммерческой деятельности.
Фандрайзинг представляет собой сбор средств, выделяемых и виде пожертвований или под конкретные заказы (целевые программы). Работа при этом осуществляется в рамках уставной деятельности, но за плату, которая поступает от государства, различных организаций и частных лиц. Финансово-экономический кризис обостр™ проблемы поиска благотворителей, заказов, участия в конкурсах и лоббирования интересов своей организации. НКО конкурируют между собой в поиске источников финансирования.
Доходы и расходы НКО отражены в их сметах.
В разделе I сметы отражаются различные виды доходов НКО:
- регулярные и единовременные поступления от учредителей и членов организации;
- добровольные целевые взносы, пожертвован™, гранты;
- ассигнован™ из государственного и муниципального бюджетов;
- выручка от реализации товаров, работ и услуг;
- дивиденды (доходы, проценты) по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам;
- доходы от собственности (сдача в аренду, авторские права и т.п.);
К единовременным поступлениям относятся взносы учредителей и вступительные взносы. Членские взносы - это регулярные поступления, характерные для некоторых организационно-право- иых форм НКО, предполагающих членство (общественное объединение, ассоциация, союз, некоммерческое партнерство, потребительское общество и т.п.).
Размер и порядок поступления взносов определяются локальными нормативными актами - уставами НКО либо решениями собственника (для учреждений).
Средства из государственного и муниципальных бюджетов могут поступать НКО в виде оплаты выполнения заказов, субсидий на развитие организации или в виде целевого финансирования программ и мероприятий. Средства выделяются на основе нормативного финансирования из бюджета соответствующего уровня.
Существенную роль в формировании доходов НКО играют также целевые поступления (пожертвования): из федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, государственных внебюджетных фондов, от юридических и физических лиц. Эти поступления могут быть как в натуральной, так и в денежной форме. Их состав определен в п. 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ. Поступление этих средств отражается на соответствующих субсчетах счета 86 «Целевое финансирование».
Целевые поступления должны расходоваться на цели, указанные жертвователями. Поэтому в каждом случае составляются целевая программа и смета доходов и расходов по ней. Изменение статей расходов возможно только при наличии письменного согласия жертвователя. Если письменного согласия нет, а средства не удалось потратить целевым образом, их лучше вернуть жертвователю. В случае нецелевого использования сумма средств, израсходованных не по назначению, подлежит уплате в доход федерального бюджета.
Если пожертвование в денежной форме получила благотворительная организация, то согласно Федеральному закону № 135-ФЗ от 11 августа 1995 г. «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» не менее 80% этой суммы должно быть использовано на благотворительные цели в течение года с момента получения благотворительной организацией этого пожертвования (если иное не предусмотрено благотворителем или
благотворительной организацией). В случае получения благотво рительного пожертвования в натуральной форме оно должно бы п. направлено на благотворительные цели в течение одного года с момента получения (если иное не предусмотрено благотворителем или благотворительной организацией).
Таким образом, институт целевого финансирования НКО пред ставляет собой некоммерческий контракт между НКО и жертвователем, который определяет права и обязанности сторон. Особенность некоммерческого контракта состоит в том, что он обеспечивает целевое использование средств жертвователей.
Некоммерческие организации вправе получать доходы не только в денежной, но и в натуральной форме: имущество, услуги, труд добровольцев. Однако в России труд добровольцев пока не имеет существенного значения в отличие, например, от США, где добровольный труд широко распространен.
Особенности финансирования НКО сказываются на порядке осуществления расходов. Их можно подразделить на следующие виды:
- расходы по выполнению уставной деятельности;
- расходы, связанные с коммерческой деятельностью;
- средства, переданные в результате внутрихозяйственных расчетов;
- потери и списания.
НКО являются налогоплательщиками, но имеют некоторые льготы. Эти льготы можно считать дополнительным источником финансирования. Так, например, в США НКО освобождены от федеральных налогов, взноса в фонд занятости (в большинстве штатов), по желанию могут не платить налог на социальное страхование, хотя около 80% НКО предпочитают его платить. В России основные возможности получить льготы имеются по налогам на прибыль, на добавленную стоимость и на имущество. С ними же связан и ряд проблем.
Налоговый кодекс РФ позволяет уменьшить налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль (пп. 1 и 2 ст. 251) в рамках уставной деятельности. В составе доходов НКО не учитываются денежные средства и иное имущество, полученные в виде безвозмездной помощи и в рамках целевого финансирования (конкретные виды перечислены ранее), при условии раздельного учета доходов и расходов по уставной и по предпринимательской деятельности.
Не подлежит налогообложению прибыль общественных организаций инвалидов, а также предприятий, организаций и учреждений, находящихся в их собственности, хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов общественных организаций инвалидов.
Вместе с тем в рамках Налогового кодекса РФ большинству НКО невозможно получить льготы по налогу на прибыль от предпринимательской деятельности. Они уплачивают налог с получаемой от такой деятельности суммы превышения доходов над расходами.
Согласно п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит обложению НДС ряд товаров и услуг медицинских и образовательных учреждений, учреждений культуры и искусства и т.п. Такой подход соответствует статусу НКО. Принцип - по социальному назначению товара - отражает социально-экономические функции НКО.
Существуют также льготы для общественных организаций инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, для учреждений и организаций, принадлежащих обществам инвалидов. Не облагаются налогом: передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) в соответствии с Федеральным законом «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях», за исключением подакцизных товаров; реализация товаров, работ и услуг, за исключением брокерских и иных посреднических услуг, подакцизных товаров, минерального сырья, полезных ископаемых и других товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ.
НКО, занимающиеся коммерческой деятельностью, являются плательщиками налога на имущество. В то же время налогом на имущество не облагается ряд НКО (при условии, что они не занимаются коммерческой деятельностью), в том числе бюджетные учреждения и организации, коллегии адвокатов, учреждения образован™, науки и культуры, религиозные организации, национально-культурные общества, потребительские кооперативы, обще ственные организации инвалидов, а также другие предприятия, учреждения и организации, где численность инвалидов составляет не менее 50% общего количества работников, и др.
Следовательно, институты финансирования деятельности НКО в России постепенно приобретают функции, соответствующие особенностям этих организаций, т.е.:
- ориентируют НКО на целевое использование средств;
- стимулируют развитие организаций в направлении расширения уставной деятельности.
